Chapitre 4: L’impôt sur le revenu
L’impôt sur le revenu est un impôt d’Etat. Il est
déterminé annuellement à partir des déclarations des contribuables.
Cet impôt est aussi progressif.
L’impôt sur le revenu est aussi dit personnel.
Enfin cet impôt est général et global.
Dans ce chapitre, on abordera les différents revenus
catégoriaux soumis à l’impôt sur le revenu.
Section 1 : Règles de détermination et d’imposition
§ 1. Champ d’application
L’impôt sur le revenu (IR) frappe
l’ensemble des revenus acquis par les personnes physiques pendant une période
de référence qui est l’année civile.
A.
Le revenu global
Le revenu auquel s’applique l’impôt est
un revenu global. Celui-ci est, en effet, obtenu par la sommation des revenus
catégoriels suivants :
-
revenus professionnels ;
-
revenus salariaux et revenus assimilés ;
-
revenus et profits fonciers ;
-
revenus et profits de capitaux mobiliers ;
-
revenus agricoles.
B-
Personnes physiques
L’IR ne concerne en principe que les
personnes physiques. Mais il peut concerner aussi les groupements de personnes
physiques. Il s’agit des sociétés en nom collectif, des sociétés en commandite
simple et des sociétés de fait ne comprenant que des personnes physiques et
n’ayant pas opté pour l’impôt sur les sociétés.
Le résultat pouvant résulter de
l’activité de ces groupements est considéré comme un revenu professionnel du
principal associé et doit s’ajouter par conséquent à ses autres revenus.
Les entreprises qui ne relèvent pas de
l’IS (entreprises individuelles et sociétés non soumises à l’IS) peuvent avoir
ou non la personnalité juridique. Elles n’ont pas de personnalité fiscale
propre et ne sont pas imposées en tant que telles. Les profits réalisés ne
deviennent imposables qu’entre les mains des personnes physiques qui les
possèdent.
C-
Personnes exonérées
Sont exonérés de l’impôt sur le
revenu :
-
les ambassadeurs, agents diplomatiques, conseils et agents consulaires de
nationalité étrangère en poste au Maroc et, qui ne sont pas assujettis à l’IR,
à raison de revenues qu’ils perçoivent de l’étranger, mais sous réserve que la
règle de réciprocité soit appliquée par leurs gouvernements à l’égard des
diplomates marocains en poste à l’étranger ;
-
les personnes résidentes pour les produits qui leur sont versés en contrepartie
de l’usage ou du droit à usage de droits d’auteur sur les œuvres littéraires,
artistiques ou scientifiques.
D-
Territorialité de l’impôt
L’imposition du revenu global obéit à
un double critère, eu égard à la notion de territorialité : critère de
résidence et critère de source de revenu.
Ainsi sont assujettis à l’IR, quelque
soit leur nationalité, les personnes physiques :
-
qui ont une résidence habituelle au Maroc, pour tous leurs revenus de source
marocaine et de source étrangère.
-
qui disposent de revenus de source marocaine, bien que n’ayant pas de résidence
habituelle au Maroc.
Un contribuable est réputé avoir sa
résidence habituelle au Maroc, lorsqu’il a, au Maroc :
-
un foyer permanent d’habitation ;
-
le centre de ses intérêts économiques.
-
séjourné de manière continue ou de manière discontinue, plus de 183 jours par
an au Maroc.
Le champ d’application de l’IR est
élargi aux personnes physiques ayant ou non leur résidence habituelle au Maroc
qui réalisent des bénéfices ou perçoivent des revenus dont le droit
d’imposition est attribué au Maroc en vertu des conventions tendant à éviter la
double imposition en matière d’impôt sur le revenu.
§ 2. Modalités d’imposition
Une imposition est établie au titre
d’une période donnée et à un lieu déterminé.
A.
Période et délai d’imposition
1-
Période d’imposition
|
Pour les revenus salariaux et les
revenus assimilés de source marocaine, l’impôt est établi au cours de l’année
de leur acquisition. Toutefois, si le contribuable a disposé d’autres revenus
la même année, il devra régulariser sa situation en fonction de l’ensemble de
ses revenus.
2-
Délai d’imposition
Les contribuables sont tenus d’adresser,
par lettre recommandée avec accusé de réception ou de remettre contre
récépissé, à l’inspecteur des impôts du lieu de leur domicile fiscal ou de leur
principal établissement, une déclaration de leur revenu global de l’année
précédente, et ce :
-
avant le 1er mars de chaque année, pour les titulaires de revenus
professionnels déterminés selon le régime forfaitaire et/ou les titulaires de
revenus autres que les revenus professionnels.
-
avant le 1er avril de chaque année, pour les revenus professionnels
déterminés selon le régime du résultat net réel ou celui de résultat net
simplifié.
B-
Lieu d’imposition
L’IR est établi soit au lieu du
principal établissement du contribuable soit au lieu de sa résidence
habituelle. Pour le contribuable qui n’a au Maroc ni une résidence habituelle
ni un établissement principal, l’impôt est établi au lieu du domicile fiscal
qu’il est tenu d’élire au Maroc.
§ 3. Détermination du revenu global imposable et calcul de l’IR
Le calcul de l’IR procède
nécessairement par le calcul d’abord du revenu global imposable, somme de
revenus catégoriels net imposables, et en opérant, par la suite, les déductions
prévues en la matière.
A-
Les revenus imposables
Le revenu global imposable à déclarer
par le contribuable est obtenu en additionnant l’ensemble des revenus nets
acquis pendant l’année de référence.
1-
Règles générales
Pour chaque catégorie de revenu, le
revenu net est déterminé compte tenu des règles qui lui sont propres.
Il n’y a donc pas de définition unique de la notion de
revenu imposable, mais plusieurs définitions correspondant aux catégories. Pour
les unes, le revenu imposable provient d’une « source » permanente de
revenu (propriété d’un bien, d’un capital ou exercice d’une profession ou d’une
activité, par exemple). Pour d’autres catégories,
l’« enrichissement » est constitué par l’ensemble des gains nets
réels réalisés par le contribuable (accroissement de l’actif net ou plus-value
réalisée, par exemple).
|
2-
Revenu global imposable des personnes physiques membres des groupements
Le bénéfice réalisé par les sociétés en
nom collectif, les sociétés en commandite simple, les sociétés de fait, est
imposé au nom du principal associé, en tant que revenu professionnel, quelle
que soit la nature de l’activité de ces groupements.
En cas de déficit, celui-ci est imputé
sur les revenus professionnels du principal associé.
Dans le cadre d’une indivision ou d’une
association en participation, chaque associé est personnellement imposé dans la
catégorie des revenus professionnels, au titre de sa quote-part dans les
bénéfices réalisés par ces groupements, à moins que ces bénéfices ne proviennent
d’une activité agricole ou d’un patrimoine foncier, auxquels cas la quote-part
revenant à chaque associé dans ces bénéfices est considérée, selon le cas,
comme revenu agricole ou comme revenu foncier, entre les mains du bénéficiaire.
3-
Détermination du revenu global imposable des personnes qui s’établissent au
Maroc ou qui cessent d’y avoir leur domicile fiscal
Le revenu global imposable d’un
contribuable qui acquiert un domicile fiscal au Maroc, comprend pour l’année de
son installation :
-
les revenues de source marocaine acquis entre le 1er janvier et 31
décembre de ladite année ;
-
les revenus de source étrangère acquis entre le jour de son installation au
Maroc et le 31 décembre de la même année ;
Mais, lorsqu’un contribuable cesse
d’avoir au Maroc son domicile fiscal, son revenu global imposable de l’année de
la cessation comprend :
-
les revenues de source marocaine afférents à la même année;
-
les revenus de source étrangère acquis à la date de la cessation.
4-
Déductions sur revenu global
Sont admises en déduction du revenu global :
-
les dons octroyés aux habous public, à l’entraide nationale et aux associations
reconnues d’utilité publique ainsi que les dons octroyés à certain
établissements publics, fondations et agences ;
-
les dons octroyés aux œuvres sociales des entreprises publiques et privées dans
la limite de 2 pour mille du chiffre d’affaires du donateur ;
-
les intérêts normaux des prêts obtenus pour l’acquisition ou la construction d’un
logement à usage d’habitation principale dans la limite de 10% du revenu global
imposable;
-
la rémunération convenue d’avance entre le contribuable et les établissements
de crédits et les organismes assimilés dans le cadre d’un contrat de mourabaha
conclu pour l’acquisition d’un logement à usage d’habitation principale dans la
limite de 10% du revenu global imposable.
- les
primes et cotisations se rapportant aux contrats individuels ou collectifs
d’assurance retraite d’une durée égale au moins à 8 ans souscrits auprès des
sociétés d’assurances au Maroc et dont les prestations sont servies aux
bénéficiaires après l’âge de cinquante ans révolus et ce dans la limité de 6%
du revenu global imposable. Lorsqu’au terme du contrat d’assurance retraite, la
rente est servie au bénéficiaire sous forme de capital, celui-ci est imposé par
voie de retenue à la source (au taux du barème progressif), après un abattement
de 40% et avec étalement sur une période maximum de 4 années. Lorsque l’assuré
procède au rachat de ses cotisations avant le terme du contrat et/ou avant
l’âge de cinquante ans, le montant du rachat est imposé par voie de retenue à
la source sans abattement et après étalement du montant racheté sur 4 années ou
sur la période effective du remboursement si celle-ci est inférieure à 4 ans.
-
les déficits réalisés pendant les quatre dernières années pour la catégorie des
revenus professionnels ou agricoles. Mais, il convient de préciser qu’il n’est
pas permis d’imputer le déficit d’une catégorie fiscale donnée (en l’occurrence
les revenus professionnels et les revenus agricoles) sur le revenu net positif
des autres catégories composant le revenu global.
5-
Calcul du revenu net global et revenu imposable
Le calcul du revenu net global
intervient avant celui du revient imposable. Le revenu net global de tous les
revenus est obtenu comme suit :
Revenu
net global = Revenu brut global – Charges sur revenu
La
détermination du revenu imposable
Le revenu net imposable s’obtient après
déduction des abattements accordés en vertu de situations particulières.
Revenu
imposable = revenu net global – abattements
B-
Détermination de l’IR
Le calcul de l’IR à payer consiste à
appliquer au revenu global imposable un barème d’imposition et à procéder aux
déductions sur impôt, s’il y a lieu.
1-
Barème de l’IR
Le revenu global, après déduction des
charges déductibles, est imposé selon le barème suivant :
Barème
de l’IR
Tranche
de revenus annuels
|
Taux
|
0 – 30.000
|
0%
|
30.001 – 50.000
|
10%
|
50.001 – 60.000
|
20%
|
60.001 – 80.000
|
30%
|
80.001 – 180.000
|
34%
|
Plus de 180.000
|
38%
|
|
2-
Méthode rapide de calcul de l’IR
Le calcul de l’IR peut se faire suivant
la méthode rapide qui consiste à multiplier le revenu imposable directement par
le taux correspondant à la tranche dans laquelle se situe ledit revenu et
déduire une somme calculée pour les besoins du calcul rapide.
Tranche
de revenus annuels
|
Taux
|
Somme
à déduire
|
0 – 30.000
|
0%
|
0
|
30.001 – 50.000
|
10%
|
3.000
|
50.001 – 60.000
|
20%
|
8.000
|
60.001 – 80.000
|
30%
|
14.000
|
80.001 – 180.000
|
34%
|
17.200
|
Plus de 180.000
|
38%
|
24.400
|
C-
Déductions opérées sur l’IR
Il s’agit des déductions sociales
accordées en fonction des personnes prises en charges et, s’il y a lieu, de
l’impôt retenu à la source et de l’impôt acquitté à l’étranger.
1-
Charges de famille
L’impôt, calculé d’après le barème est
diminué d’une somme de 360 DH par personne à charge, dans la limite de 2.160 DH
soit un total de six déductions.
Les personnes considérées à charge
sont :
-
le conjoint abstraction faite de ses revenus ;
-
les enfants propres du contribuable ou les enfants légalement adoptés par lui à
la double condition que le revenu global annuel par enfant ne dépasse pas la
tranche exonérée du barème de calcul de l’IR et que leur âge n’excède pas 27ans.
-
les mêmes enfants, sans condition d’âge lorsqu’ils sont atteints d’infirmité
les mettant dans l’incapacité de subvenir à leurs besoins.
Ces déductions ne peuvent être
appliquées dans un foyer que par le conjoint qui a légalement la charge des enfants.
2-
L’impôt retenu à la source
L’IR calculé est diminué des différents
prélèvements opérés à la source sur les revenus du contribuable lorsque ces
prélèvements sont imputables sur l’IR découlant de la déclaration annuelle.
Cela signifie que les prélèvements opérés à des taux libératoires ne peuvent
donner lieu à aucune déduction sur l’impôt calculé.
3-
L’impôt étranger
Lorsque le contribuable qui réside au
Maroc perçoit des pensions de source étrangère, il bénéficie d’une réduction
égale à 80% du montant de l’impôt dû au titre de sa pension qui correspond aux
sommes transférées à titre définitif en dirhams non convertible.
|
L’imputation de l’impôt étranger réel
n’est accordée que dans le cas où une convention internationale de non double
imposition le prévoit de manière expresse et en vertu du principe de la
réciprocité.
De même, l’imputation de l’impôt
étranger théorique n’est accordée que dans le cas où une convention
internationale de non double imposition prévoit d’accorder un crédit d’impôt de
manière expresse au titre de l’impôt qui aurait été dû en l’absence de
l’exonération.
§ 4 Paiement de l’impôt
On distingue la règle générale et des
cas particuliers.
A-
Règle générale
L’impôt sur le revenu est établi par
voie de recouvrement.
Le contribuable doit s’acquitter de sa
cotisation dans les 2 mois suivant la date de mise en recouvrement, celle-ci
étant indiquées sur l’avis d’imposition.
Le contribuable soumis à l’impôt sur le
revenu peut souscrire auprès de l’administration fiscale par procédés
électroniques les déclarations prévues par le CGI et effectuer les versements
du montant de l’impôt sur le revenu dû chez le receveur de l’administration
fiscale.
B-
Cas particuliers
-
En cas de départ à l’étranger, l’impôt est mis en recouvrement immédiatement et
doit être acquitté sans délai.
-
En cas de décès du contribuable, l’impôt est établi sur les revenus acquis
depuis le 1er janvier de
l’année du décès et les revenus de l’année précédente si, au moment du décès,
l’impôt dû à ce titre, n’a pas encore été mis en recouvrement.
-
Pour les revenus salariaux, l’impôt correspondant est perçu par voie de retenue
à la source, opérée mensuellement ou à chaque occasion de paie de la part des
employeurs et débirentiers.
-
La retenue à la source est aussi utilisée comme technique de paiement de l’IR
sur les revenus de capitaux mobiliers et, dans certains cas, sur les produits
de cession de valeurs mobilières.
Section 2 : Les revenus professionnels
|
On traite successivement :
-
du champ d’application ;
-
du régime du résultat net réel ;
-
du régime du résultat net simplifié ;
-
du régime du bénéfice forfaitaire ;
-
et de la cotisation minimale.
§ 1. Champ d’application
Presque tous les revenus résultant
d’une activité professionnelle sont assujettis à l’IR catégorie
professionnelle. Certaines exonérations sont néanmoins prévues par le CGI.
A.
Les revenus assujettis
De manière générale, sont considérés
comme revenus professionnels les revenus qui proviennent de l’exercice
des :
-
professions commerciales ;
-
professions industrielles ;
-
professions artisanales ;
-
professions portant sur l’immobilier ;
-
et des professions libérales.
Il convient d’y ajouter les revenus qui
ont un caractère répétitif, sans pour autant se rattacher aux professions
précitées. On peut citer notamment : les revenus du journaliste non
salarié, de l’écrivain, de l’artiste, de l’apiculteur, de l’éleveur de chevaux
ou de chiens, de celui du guide pour touristes, etc.
Sont enfin considérés comme revenus
professionnels, les produits perçus par des personnes physiques ou morales non
résidentes, qui répondent aux critères d’imposition à l’IR en contrepartie de
travaux exécutés ou de services rendus pour le compte de personnes physiques ou personnes morales résidentes.
B-
Exonérations prévues en matière d’IR professionnel
Les exonérations en matière d’IR
professionnel sont, à quelques différences près, similaires à celles traitées
au niveau de l’IS. Il s’agit :
-
de l’exonération permanente ;
-
de l’exonération totale suivie d’une imposition permanente au taux
réduit ;
-
de l’imposition permanente au taux réduit temporaires ;
-
et de l’imposition temporaire au taux réduit.
1-
Exonération permanente
|
L’exonération est accordée au vue d’un
engagement, dans le cadre d’une convention à conclure avec l’Etat, assortie
d’un cahier des charges, à réaliser un programme de construction intégré de 500
logements réalisé dans un délai maximum de 5 ans à partir de la date
d’obtention de la première autorisation de construire.
2-
Exonération totale suivie d’une imposition permanente au taux réduit (20%)
Ces exonérations et imposition au taux
réduit sont prévues pour :
-
les entreprises exportatrices de biens ou services ;
-
les entreprises qui vendent des produits finis aux exportateurs ;
-
les entreprises hôtelières.
3-
Imposition permanente au taux réduit (20%)
L’imposition permanente au taux réduit
est accordée aux :
-
entreprise minières exportatrices ;
-
entreprises ayant leur siège social dans la province de Tanger ;
4-
Exonération et imposition au taux réduit temporaires
Les entreprises qui exercent leurs
activités dans les zones franches d’exportation bénéficient :
-
de l’exonération totale durant les 5 premiers exercices consécutifs à compter
de la date du début de leur exploitation ;
-
d’une réduction de l’impôt de 80% pour les 20 années consécutives suivantes.
5-
L’imposition temporaire au taux réduit
Bénéficient de l’imposition temporaire
au taux réduit de 20% :
-
les entreprises implantées dans certaines régions dont le niveau de
développement économique nécessite un traitement fiscal préférentiel ;
-
les entreprises artisanales ;
-
les établissements privés d’enseignement ou de formation professionnelle.
C-
Les régimes d’imposition à l’IR
Le résultat imposable dans le cadre des
revenus professionnels est déterminé sur une base réelle, qui tient compte de
produits et de charges effectifs.
Ces éléments sont appréhendés selon des principes qui
sont considérés comme des règles de droit commun. Il s’agit du régime dit du
résultat net réel (RNR).
Toutefois, il est admis que les
contribuables titulaires de revenus professionnels puissent déterminer leur
bénéfice imposable selon des règles plus simples, dans le cadre d’une approche
approximative, en optant soit pour le régime du résultat net simplifié (RNS) ou
pour le régime du forfait.
Les seuils des trois régimes
d’imposition se présentent comme suit :
Activités
|
RNR
|
RNS
|
Forfait
|
Professions
commerciales, industrielles, artisanales ou armateur pour la pêche.
|
CA >2.000.000
|
1M < CA £ 2 M
|
CA £ 1.000.000
|
Prestation
de service ou professions libérales
|
CA > 500.000
|
0,25 M < CA £ 0,5M
|
CA £ 250.000
|
§ 2. Régime du résultat net réel
Le régime net réel est le régime de
droit commun. Il est obligatoire lorsque certains critères sont réunis. Après
la présentation de ces critères, on présentera les modes de déterminations du
résultat net réel.
A- Critères d’application du régime du résultat
net réel
Ce régime s’applique obligatoirement
aux :
-
sociétés en nom collectif, sociétés en commandite simple et associations en participation.
-
entreprises individuelles, sociétés de fait et indivisions, dont le chiffre
d’affaires annuel ou porté à l’année excède :
-
2.000.000 de dirhams s’il s’agit de professions commerciales, d’activités
industrielles ou artisanales ou d’armateur pour la pêche.
-
500.000 DH pour les prestataires de service et les professions libérales.
Le régime de résultat net réel
s’applique également aux entreprises individuelles, sociétés de fait et
indivisions, dont le chiffre d’affaires annuel ou porté à l’année n’excède pas
les seuils précités, si elles n’ont pas opté pour le régime du résultat net
simplifié ou celui du bénéfice forfaitaire.
Le contribuable, dans le cadre de ce
régime net réel, détermine son résultat imposable en tenant compte de ses produits,
profits et gains divers d’une part, ses charges et pertes diverses d’autre
part, tels que ces éléments ressortent de sa comptabilité, mais en tenant comte
des limites et contraintes édictées par les règles fiscales.
B-
Mode de détermination du résultat
Le résultat net réel est obtenu par
différence entre les produits imposables et les charges déductibles.
Les produits imposables sont majorés de
la variation des stocks des produits finis, semi-finis et en cours.
Les charges déductibles sont majorées
de la variation des stocks des matières et fourniture
On peut dégager quatre étapes :
|
1-
Calcul du résultat comptable : Le résultat comptable est la différence
entre les produits comptabilisés et les charges comptabilisées.
2-
Corrections fiscales : Ces corrections fiscales proviennent des :
-
des réintégrations des charges et des pertes comptabilisées mais non déductibles
sur le plan fiscal ;
-
des produits dont l’imposition a été différée précédemment et qui deviennent
imposables au cours de l’exercice ;
-
des déductions des profits non imposables au cours de l’exercice ;
-
des déductions des produits définitivement exonérés d’impôts ou non
imposables ;
-
des déductions des charges réintégrées au cours des exercices précédents et
devenues déductibles lors de l’exercice.
Les réintégrations doivent être
rajoutées au résultat comptable, alors que les déductions doivent être déduits
dudit résultat.
3-
Calcul du résultat fiscal : Le résultat fiscal est égal au résultat
comptable augmenté des réintégrations des charges non déductibles et diminué
des produits non imposables.
4-
Imputation des déficits : Il y a lieu également de tenir compte des
déficits sur exercices antérieurs dans la limite des déficits des quatre
exercices précédant l’exercice en cours.
C
– Rappels des produits et revenus imposables
Comme on l’a vu en détail au niveau de
l’IS, les produits imposables à l’IR sont constitués des éléments
suivants :
1-
Produits d’exploitation
Les produits d’exploitation soumis à
l’IR sont :
-
le chiffre d’affaires ;
-
les autres produits d’exploitation.
2-
Produits financiers
Ce sont les intérêts et produits assimilés,
acquis par le contribuable dans le cadre de son activité professionnelle.
3-
Produits non courants
Sont imposés à ce titre :
-
les plus-values réalisées ou constatées par l’entreprise suite à la cession ou
au retrait de certains éléments corporels ou incorporels de l’actif
immobilisé ;
-
les subventions d’équilibre et les subventions d’investissement ;
-
les autres produits non courant : Ce sont les profits divers et les
produits accessoires.
4-
Plus-values réalisées suite au décès d’un exploitant
Les plus-values, résultant d’une
cessation d’activité suite au décès de l’exploitant sont imposable à l’IR
lorsque l’activité en question n’est pas poursuivie par les héritiers.
5-
Revenus ayant un caractère répétitif
Les revenus ayant un caractère
répétitif sont imposables à l’IR lorsqu’ils ne peuvent se rattacher aux revenus
agricoles, aux revenus salariaux, aux revenus fonciers ou aux revenus de
capitaux mobiliers.
D-
Rappels des charges et pertes déductibles
L’objet de ce paragraphe est de
présenter des rappels des charges déductibles et de mettre en évidence les
spécificités de l’IR par rapport à l’IS.
1-
Les conditions de déductibilité des charges
Les conditions que doit remplir une
dépense engagée par l’entreprise pour être admise en déduction sont au nombre
de cinq :
-
la causalité ;
-
la comptabilisation ;
-
l’incendie ;
-
la réalité ;
-
le rattachement des charges à l’exercice.
Comme on l’a vu en détail au niveau de
l’IS, les charges déductibles de la base imposable à l’IR sont constituées des
éléments suivants :
2-
Les charges d’exploitation
Il s’agit des charges suivantes :
a-
Les achats
b-
Les autres charges externes
Il est notamment question :
-
des loyers ;
-
des dépenses d’entretien et de réparation ;
-
des primes d’assurance autres que celles versées sur contrats d’assurance
conclus au profit de la société sur le tête de ses dirigeants ou ses collaborateurs ;
-
des autres services et travaux (travaux de sous-traitance, redevances de crédit
bail et autres redevances) ;
-
des dépenses de transports et déplacements du personnel, déplacements des
administrateurs, gérants et associés et des frets et transports sur achats et
ventes ;
-
des dépenses en cadeaux publicitaires qui sont déductibles si leur valeur
unitaire maximale ne dépasse pas 100 DH et portent soit le nom, le sigle de
l’entreprise ou la marque de fabrique des produits qu’elle fabrique ou dont
elle fait le commerce ;
|
c-
Les autres charges d’exploitation
On peut citer aussi les frais d’annonce et de
publicité, les frais de représentation et de voyage lorsqu’ils sont justifiés
par la nature ou l’importance de l’exploitation.
d-
Les charges du personnel
En plus du cas général, on traite sous
ce titre le cas de la rémunération de l’exploitant individuel, celui de la
rémunération des dirigeants des sociétés de personnes ainsi que la question des charges sociales.
d-1-
Cas général
Les rémunérations versées au personnel
sont déductibles dès lors qu’elles répondent aux conditions générales de
déductibilité et qu’elles ne sont pas jugées anormalement exagérées, en égard
au travail fourni. Aux rémunérations de base peuvent s’ajouter les primes
allouées à titre d’encouragement, les indemnités et allocations, l’aide au
logement, les indemnités de représentation, les congés payés, les indemnités de
licenciement, les avantages en nature (logement, voiture, domesticité…). Il
convient de noter les aspects particuliers suivants :
d-2-
Rémunération de l’exploitant individuel
Elle n’est pas considérée comme une
charge effective de l’entreprise, mais comme un emploi de bénéfice, le travail
de l’exploitation individuel étant en effet considéré fiscalement comme devant
trouver sa contrepartie dans le bénéfice dégagé en fin de l’exercice.
d-3-
Rémunération des sociétés de personnes
La rémunération attribuée aux
principaux dirigeants des sociétés en nom collectif, des sociétés en commandite
simple, des sociétés de fait ou des associations en participation n’est pas
déductible pour les mêmes raisons que la rémunération de l’exploitant
individuel.
Mais, la rémunération des associés non
dirigeants de ces sociétés et associations peut être comprise dans les charges
déductibles lorsqu’elle est attribuée à ces associés en leur qualité de
salariés.
d-4-
Charges sociales
Elles comprennent :
-
la part patronale de sécurité sociale ;
-
la part salariale ;
La part incombant au salarié dans les
charges sociales est exclue des frais généraux et ne peut donc être prise en
charge par entreprise.
e-
Les impôts et taxes
Pour être déductibles, les impôts et
taxes doivent être mis à la charge de l’entreprise, mis en recouvrement au
cours de l’exercice. Ne sont pas déductibles les pénalités, les majorations et
les amendes, l’IR sur salaire et l’impôt sur le résultat de l’entreprise.
f-
Les dotations d’exploitation aux amortissements
Les amortissements sont déductibles
dans la limite de ceux qui sont généralement admis d’après les usages de chaque
nature d’industrie, de commerce ou de profession.
Pour être déductibles, les
amortissements doivent être effectivement pratiqués. L’entreprise qui diffère ses amortissements en période
déficitaire, aura la possibilité de les déduire des résultats des premiers
exercices suivants qui laissent apparaître un résultat bénéficiaire.
g-
Les dotations d’exploitation aux provisions
Pour être déductible, la provision doit
être destinée à faire face à une perte ou à une charge déductible. De même, la
perte ou la charge doit être probable et non seulement éventuelle et nettement
précisée quant à sa nature et susceptible d’être évaluée avec une approximation
suffisante quant à son montant. En fin, la probabilité de la perte ou de la
charge doit résulter de frais survenus pendant l’exercice.
En cas de cessation d’activité ou de
cession de l’entreprise, les provisions antérieurement constituées en franchise
d’impôts doivent être rapportées au résultat du dernier exercice
d’exploitation.
La provision est régularisée dès que le
risque de perte ou de charge pour lequel elle a été constituée a été confirmé
ou au contraire écarté. Dans le premier cas, on considère que la provision est
définitivement utilisée et on la compense avec la perte ou la charge constatée.
Dans le second cas, la provision n’étant pas utilisée, elle devient une
provision sans objet et est rapportée aux résultats imposables de l’exercice où
le risque peut être considéré comme définitivement écarté.
Pour la provision irrégulièrement
constituée, la provision est rapportée aux résultats de l’exercice au cours
duquel elle a été constituée si le délai de reprise accordé à l’administration
n’est pas expiré. Elle est rapportée aux résultats du plus ancien des exercices
non prescrits si ce délai de reprise est expiré.
Les principales provisions déductibles
sont les provisions pour dépréciation (des immobilisations non amortissables,
des stocks, des créances et des titres) et les provisions pour risque et charge
(procès ou litige en cours)
h-
Les stocks
Les stocks sont évalués au coût d’achat
ou coût de production selon que l’activité de l’entreprise est commerciale ou
industrielle.
|
Les stocks sont évalués au cours du
jour si le cours du jour est inférieur au coût d’achat ou au coût de
production.
3-
Les charges financières
En principe, les intérêts et autres
frais financiers engagés dans l’intérêt de l’entreprise sont déductibles à
condition que la dette ait été contractée pour les besoins et dans l’intérêt de
l’entreprise et soit inscrite au bilan.
Pour les cas des sociétés en non collectif
et des sociétés en commandite simple, les intérêts rémunérant les comptes
courants des associés, à l’exclusion de l’associé principal, sont déductibles
sous réserve que :
-
le capital social soit entièrement libéré ;
-
le montant total des sommes rémunérées n’excède pas le capital social ;
-
le taux de rémunération ne dépasse pas le taux fixé par l’arrêté du ministre
des finances.
Par ailleurs, ces intérêts (même ceux
exclus du droit à déduction) doivent être déclarés par le bénéficiaire pour
être imposé en son nom.
Sont aussi déductibles :
-
les pertes de charge ;
-
les autres charges financières ;
-
les dotations financières.
4-
Les charges non courantes
Sont notamment déductibles :
-
les valeurs nettes d’amortissement des immobilisations cédées ;
-
les autres charges non courantes tels que les dons accordés à certains
organismes ;
-
les dotations non courantes aux amortissements dégressifs ;
-
les pertes diverses ayant un lien direct avec l’exploitation et résultant
d’événements ayant entraîné une diminution de l’actif net.
5-
Le report déficitaire
Le déficit réalisé par une entreprise à
la clôture d’un exercice donné constitue, en principe, une perte définitive que
l’entreprise n’est pas en droit de déduire de ses bénéfices futurs. Cependant, dans
certaines limites et sous certaines conditions, l’entreprise peut, par
dérogation à ce principe, opérer cette déduction. On dit qu’elle a la
possibilité de reporter ses déficits ou encore de pratiquer le report
déficitaire.
Le déficit réalisé au titre d’une année
donnée peut être déduit du bénéfice des exercices suivants dans la limite de 4
ans après l’année où est apparu le déficit.
6-
Les charges non déductibles en totalité ou en partie
Certaines charges sont totalement
exclues du droit de déduction. D’autres charges ne sont déductibles qu’en
partie.
|
-
Les amendes, pénalités et majorations ;
-
Les charges non justifiés ;
-
Les achats revêtant un caractère de libéralité.
Les charges non déductibles en partie
sont :
-
Les dépenses afférentes aux achats de matières et produits, aux autres charges
externes, aux autres charges d’exploitation ainsi que les dotations aux
amortissements relatives aux acquisitions d’immobilisations dont le montant
facturé est égal ou supérieur à 10.000 DH et dont le règlement net pas justifié
par chèque barré non endossable, effet de commerce, moyen magnétique de
paiement ou virement bancaire. Ces dépenses ne sont déductibles qu’à
concurrence de 50% de leur montant. Cette disposition n’est pas applicable aux
opérations sur les animaux vivants et les produits agricoles non transformés,
les impôts et faxes et les charges du personnel.
-
Les amortissements des véhicules de transport de personnes dont le prix est
supérieur à 300.000 DH TTC par véhicule. Ces amortissements ne sont déductibles
que dans la limite d’un taux qui ne peut être inférieur à 20% par an. De même
la valeur totale fiscalement déductible, répartie sur cinq ans à parts égales,
ne peut être supérieure à300.000 DH TTC par véhicule.
§ 3. Régime du résultat net réel simplifié
Ce régime peut être envisagé à
certaines conditions. De même, la détermination du résultat net simplifié (RNS)
présente des particularités importantes par rapport au régime du droit commun.
A- Conditions d’application du RNS
Peuvent opter pour le régime du
résultat net simplifié, les entreprises individuelles et les sociétés de fait
dont le chiffre d’affaires ne dépasse pas certaines limites
1-
Seuils limites du RNS
Pour qu’une entreprise individuelle ou
une société de fait puisse être placée sous le régime du RNS, son chiffre
d’affaires annuel ou porté à l’année ne doit pas excéder:
-
2.000.000 de dirhams, si elle exerce une profession commerciale, industrielle,
artisanale ou armateur de pêche ;
-
500.000 dirhams, si elle se livre à d’autres activités. Il s’agit en général
des prestations de services et des professions libérales.
2-
Pluralité d’activités régies par des seuils différents
Si une entreprise exerce plusieurs
activités à la fois, elle reste soumise au régime du résultat net simplifié
tant que :
-
aucun des seuils correspondant aux activités exercées concurremment n’est
atteint :
|
3-
Variation d’activité par rapport aux seuils légaux
L’entreprise demeure sous le régime du
résultat net simplifié tant que le chiffre d’affaires n’a pas dépassé les
seuils précités pendant 2 années consécutives.
En cas de dépassement de ces seuils
pendant 2 années consécutives, l’entreprise est placée sur le régime de
résultat net réel à compter du 1er janvier suivant la deuxième année
de dépassement.
4-
Changement de régimes
Trois cas peuvent se présenter :
a-
Passage du RNR au RNS
Les entreprises soumises au RNR ne
peuvent opter pour le RNS que lorsque leur chiffre d’affaires a été inférieur à
la limite retenue pour leur profession pendant 3 années consécutives. L’option
ici, est valable pour la quatrième année.
b-
Passage du RNS au RNR
Ici, le délai de 3 ans n’est pas
applicable, l’entreprise imposée d’après le régime net simplifié et qui renonce
à l’option n’est tenue à aucune obligation particulière autre que la tenue
d’une comptabilité régulière et le dépôt des déclarations dans le délai légal.
c-
Passage du RNS au Régime forfaitaire
En cas de baisse du chiffre d’affaires
au dessous des seuils fixés pour le régime du forfait, l’entreprise ne peut se
replacer sous ce régime que lorsque son chiffre d’affaires est resté en dessous
desdits seuils pendant 3 années consécutives.
B-
Détermination du revenu professionnel imposable
1-
Calcul du résultat net simplifié
Le résultat net simplifié est établi à
l’instar du résultat net réel à partir :
-
d’une part, des produits, profits et gains divers, majorés de stocks et travaux
en cours à la date de clôture des comptes.
-
d’autres par des charges majorées des stocks et travaux en cours à la date
d’ouverture des comptes.
Ces éléments sont évalués selon des règles fiscales
énoncées pour le régime du résultat net réel.
Toutefois, l’entreprise ne peut :
-
constituer de provisions déductibles dans le cadre du régime du résultat net
simplifié et ce quelle que soit la nature de ces provisions et leur objet.
|
2-
Abattement aux adhérents des centres de gestion de comptabilité agréés
Les contribuables, qui adhèrent aux
centres de gestion de comptabilité agréés bénéficient d’un abattement de la
base imposable de 15%.
§ 4. Régime du bénéfice forfaitaire
Le régime du forfait est applicable
pour les contribuables réalisant des chiffres d’affaires modestes. Le calcul du
bénéfice imposable résulte d’une approche approximative.
A-
Conditions d’application du régime
Peuvent opter pour le régime du
bénéfice forfaitaire les entreprises individuelles et les sociétés de fait dont
le chiffre d’affaires ne dépasse pas certaines limites.
1-
Seuils limites du forfait
Pour qu’une entreprise individuelle ou
une société de fait puisse être placée sous le régime du forfait, son chiffre
d’affaires annuel ou rapporté à l’année ne doit pas excéder :
-
1.000.000 de dirhams, si elle exerce une profession commerciale, industrielle,
artisanale ou armateur de pêche ;
-
250.000 dirhams, si elle se livre à d’autres activités. Il s’agit en général
des prestations de services et des professions libérales.
2-
Pluralité d’activités régies par des
seuils différents
L’entreprise
reste soumise au régime du forfait si :
-
aucun des seuls correspondant aux activités exercées n’est atteint ;
-
le chiffre d’affaires de l’ensemble des activités exercées concurremment ne
dépasse pas le seuil qui correspond à l’activité principale.
Le caractère principal d’une activité
par rapport à une autre étant déterminé par le rapport respectif de chaque
activité a son seuil correspondant.
3-
Variation d’activité par rapport aux seuils
L’entreprise demeure sous le régime du
forfait tant que le chiffre d’affaires n’a pas dépassé les seuils précités
pendant 2 années consécutives.
En cas de dépassement des seuils,
l’entreprise est placée sur le régime du résultat net simplifié à compter du 1er
janvier suivant la deuxième année de dépassement.
En cas de baisse du chiffre d’affaires
en dessous des seuils fixés pour le régime du forfait, l’entreprise ne peut se
replacer sous ce régime que lorsque son chiffre d’affaires est resté en dessous
desdits seuils pendant 3 années consécutives.
4-
Passage du régime forfaitaire à celui du RNS
Aucune condition n’est exigée pour
passer, sur option, du régime forfaitaire au régime net simplifié.
|
5-
Professions et activités exclues du régime forfaitaire
Un certain nombre de professions et
d’activités ne peuvent opter pour le régime forfaitaire quel que soit leur
chiffre d’affaires annuel. Il s’agit des professions et activités
suivantes :
-
médecin, chirurgien, vétérinaire, chirurgien- dentiste, radiologue, exploitant
de clinique, exploitant de laboratoire médicales, kinésithérapeute,
pharmacien ;
-
architecte, topographe, géomètre, entrepreneur de travaux topographiques ;
-
conseil juridique et fiscal, comptable, expert comptable, entrepreneur de
travaux informatiques ;
-
lotisseur et promoteur immobilier, marchand de biens immobiliers ;
-
Assureur, courtier ou intermédiaire d’assurances, transitaire en douane,
représentant de commerce indépendant, administrateur de biens ;
-
éditeur, libraire, imprimeur ;
-
exploitant de cinéma, producteur de films cinématographiques ;
-
marchand en gros d’orfèvrerie, bijouterie et joaillerie, marchand en détail
d’orfèvrerie, bijouterie et joaillerie ;
-
hôtelier, agent de voyages, loueur d’avions ou d’hélicoptères ;
-
exploitant d’école d’enseignement privé, exploitant d’auto-école ;
-
avocats et notaires.
B-
Détermination du revenu professionnel imposable
Le bénéfice imposable est déterminé de
manière forfaitaire dans le cadre du régime du forfait. On distingue le
bénéfice forfaitaire et le bénéfice minimum.
1-
Le bénéfice forfaitaire
Ce bénéfice forfaitaire résulte de
l’application au chiffre d’affaires déclaré par l’entreprise d’un coefficient
fixé pour chaque branche d’activité ou de profession conformément au tableau
prévu par les dispositions régissant l’IR.
Les coefficients sont censés
représenter un pourcentage moyen de bénéfice net pour l’activité à laquelle ils
correspondent.
Ces coefficients sont également réputés couvrir
forfaitairement les charges engagées par l’entreprise pour la réalisation du
chiffre d’affaires déclaré.
En cas de pluralité de professions, le
bénéfice imposable de l’entreprise est formé de l’ensemble des bénéfices
partiels obtenus forfaitairement par application au chiffre d’affaires de
chaque profession le coefficient qui lui est propre.
2-
La notion de bénéfice minimum
L’administration
n’a que très peu de possibilités de contrôler les conditions d’activité de
l’entreprise placée sous le régime du forfait et par voie de conséquence, les
conditions de réalisation du bénéfice forfaitaire obtenu à partir d’un chiffre
d’affaires déclaré par cette entreprise.
|
Ainsi, le bénéfice annuel réalisé par
toute entreprise ne peut être inférieur au montant de la valeur locative
annuelle normale et actuelle de chaque établissement du contribuable, retenu
pour le calcul de la taxe professionnelle, auquel est appliqué un coefficient
allant par fraction d’un demi point de 0,5 à 10 et ce compte tenu de
l’importance de l’établissement, de l’achalandage et du niveau d’activité.
La fixation et l’actualisation de ces
coefficients sont fonction des circonstances propres à chaque contribuable.
Elles tiennent compte de l’importance des moyens techniques et humains
déployés, du niveau de l’activité, de l’achalandage, de l’emplacement des
locaux ou des établissements de vente et de l’ancienneté des loyers pratiqués.
En cas de pluralité de professions exercées
dans des établissements différents, le bénéfice minimum à retenir est le
résultat de la somme des valeurs locatives des divers établissements, affectées
des coefficients correspondants.
Pour calculer le bénéfice minimum d’une entreprise
nouvelle, une entreprise qui assiste à une cession, cessation, décès ou départ
de l’exploitant en cours d’année, il faut :
-
Porter la valeur locative à l’année ;
-
déterminer bénéfice minimum en appliquant à la valeur locative ramenée à
l’année le coefficient retenu ;
-
ramener le résultat ainsi obtenu au montant correspondant à la période
d’activité.
Pour les activités non patentables, le
bénéfice minimum est supposé correspondre au bénéfice forfaitaire.
Après avoir calculé le bénéfice
forfaitaire et le bénéfice minimum, le contribuable est imposé sur le terme le
plus élevé sans recourir aux procédures de rectification de la base imposable.
3-
Eléments additifs au bénéfice minimum ou au bénéfice forfaitaire
Au bénéfice imposable ainsi retenu,
bénéfice forfaitaire ou bénéfice minimum il faut ajouter, s’il y a lieu, les
profits sur la cession des éléments de l’actifs immobilisé, les primes,
subventions et dons reçus ainsi que le résultat fiscal des sociétés de
personnes dans lesquelles le contribuable est associé principal.
4-
Conséquences fiscales en cas de changement de régime fiscal
Le changement de régime fiscal peut
donner lieu à des régularisations :
a-
Passage du RNR au RNS ou au forfait
Dans de tels cas, les provisions constituées en
franchises d’impôts, lors de l’exercice dont le résultat est déterminé d’après
le RNR, sont réintégrées au résultat dudit exercice.
|
Dans le cas de passage RNR ou du RNS au
régime forfaitaire, les amortissements de constructions constatés en
comptabilité sont réintégrés au résultat du dernier exercice relevant du RNR ou
du RNS.
b-
Passage du forfait au RNR ou au RNS
Dans ce cas, les éléments amortissables
affectés à l’exploitation font l’objet d’un inventaire au début de l’exercice
et doivent être inscrits au bilan d’ouverture de la première année
d’application du RNR ou du RNS. Cette inscription est faite à la valeur
résiduelle des éléments amortissables. La valeur résiduelle prend en compte les
amortissements présumés avoir été pratiqués sous le régime forfaitaire. Cette
règle n’est pas valable aux constructions qui doivent être inscrites au coût
historique.
§ 5. La cotisation minimale
Le montant de l’IR dû ne peut être
inférieur à une cotisation minimale quel que soit le résultat fiscal de
l’exercice.
Cette cotisation minimale est un droit
dû au titre des revenus professionnels déterminés d’après le régime du résultat
net réel ou celui du résultat net simplifié. Les personnes imposées d’après le
régime forfaitaire ne sont donc pas passibles de ladite cotisation.
A-
Base de calcul de la cotisation minimale
Cette cotisation est calculée sur la
base des produits d’exploitation hors taxe. Par produits d’exploitation il faut
entendre la somme :
-
du chiffre d’affaires et des autres produits d’exploitation ;
-
des produits financiers ;
-
des subventions et sons reçus de l’Etat, des collectivités locales et des tiers
figurant parmi les produits d’exploitation ;
-
les produits non courants : subventions d’équilibre et autres produits non
courants y compris les dégrèvements fiscaux au titre des impôts déductibles.
B-
Taux de la cotisation minimale
Le taux de la cotisation minimale est
fixé normalement à 0,50%.
Ce taux est 0,25% pour les activités dont
les prix sont réglementés et dont les marges sont faibles. Il s’agit des
commerçants effectuant des opérations commerciales portant sur :
-
les produits pétroliers et le gaz ;
-
le beurre et l’huile ;
-
le sucre et la farine ;
-
l’eau et l’électricité.
Le troisième taux qui existe en matière
de cotisation minimale est de 6%. Ce taux est applicable lorsqu’il s’agit des
personnes exerçant les professions des :
|
-
architectes, métreurs, vérificateurs, géomètres, topographes, arpenteurs,
ingénieurs, conseils et experts en toute matière ;
-
vétérinaires ;
-
les médecins, médecins-dentistes, masseurs kinésithérapeutes, orthoptistes,
orthophonistes, infirmiers, herboristes, sages-femmes, exploitants de
cliniques, maisons de santé ou de traitement et exploitants de laboratoires
d’analyses médicales ;
En matière d’IR, aucun minimum n’est
prévu pour le montant de la cotisation minimale.
C-
Délai de versement de la cotisation minimale
Le montant de cotisation minimale exigible
doit être versé spontanément au percepteur avant le premier février de chaque
année au titre des revenus professionnels se rapportant à l’année précédente.
Cette cotisation, minimale n’est pas un
impôt mais constitué un acompte sur l’IR correspondant aux revenus
professionnels. Lorsqu’elle lui est supérieure, elle donne lieu à un crédit de
cotisation minimale.
D-
Crédit de cotisation minimale
La cotisation minimale payée au titre
d’un exercice déficitaire ainsi que la partie de la cotisation qui excède le
montant de l’impôt acquitté au titre d’un exercice donné, sont imputées sur le
montant de l’impôt qui excède celui de la cotisation exigible au titre de
l’exercice suivant.
Faute de cet excédent, ou en cas où ce
dernier est insuffisant pour que l’imputation puisse être opérée en totalité ou
partie, le reliquat de la cotisation non imputé peut être déduit du montant de
l’impôt sur le revenu dû au titre des 3 exercices suivants l’exercice
déficitaire ou celui au titre duquel le montant de la dite cotisation excède
celui de l’impôt.
E-
Exonération de la cotisation minimale
La cotisation minimale n’est pas due
par les contribuables pendant les 3 premiers exercices comptables suivant la
date du début de leur activité professionnelle.
Le contribuable qui a déjà bénéficié de
l’exonération triennale et qui a repris la même activité après une cession ou
cessation partielle ou totale, ne peut prétendre à une nouvelle période
d’exonération.
Section 3 : Les revenus salariaux et assimilés
(voir module : administration du
personnel)
Section 4 : Les revenus et profits fonciers
Il sera question, dans l’ordre, des
revenus fonciers et des profits fonciers.
§ 1. Revenus fonciers
Certains revenus fonciers sont imposables,
d’autres sont exclus du champ d’application de l’IR. Une troisième catégorie
bénéficie d’une exonération temporaire. Après la discussion de ces éléments,
nous abordons la détermination de la base imposable et les dégrèvements pour
perte de loyer.
A-
Revenus fonciers imposables
On entend par revenus fonciers pour les
besoins d’application de l’IR :
-
les revenus provenant de location des immeubles bâtis et non bâtis et des constructions de toute
nature ;
-
les revenus provenant de la location des propriétés agricoles y compris les
constructions et le matériel y affectés ;
-
la valeur locative des immeubles et constructions mis par leurs propriétaires
gratuitement à la disposition des tiers ;
-
les indemnités d’éviction versées aux occupants des biens immeubles par les
propriétaires desdits biens.
B-
Revenus fonciers exclus du champ d’application
Il s’agit de la valeur locative des
immeubles mis par leur propriétaire gratuitement à la disposition :
-
de leurs ascendants et descendants à titre d’habitation ;
-
des administrations de l’Etat, des collectivités locales et des hôpitaux
publics ;
-
des œuvres privées d’assistance et de bienfaisance et des associations
reconnues d’utilité publique.
C-
Revenus fonciers exonérés temporairement
Ce sont ceux provenant de la location des
constructions nouvelles et additions de constructions pendant les 3 années
suivant celle de leur achèvement.
D-
Détermination de la base imposable
La détermination de la base imposable
est différente selon qu’il s’agisse de revenu foncier des immeubles et
constructions agricoles ou non agricoles.
1-
Revenu foncier net des propriétés non agricoles
Le revenu net imposable est obtenu en
appliquant un abattement de 40% sur le revenu foncier brut. Celui-ci comprend,
en plus du loyer, les dépenses (réparation, impôts …) incombant normalement au
propriétaire ou à l’usufruitier et mises à la charge du locataire.
Ce revenu est diminué des charges
supportées par le propriétaire pour le compte du locataire.
2-
Revenu foncier net des propriétés agricoles
Il est déterminé d’après :
-
le montant du loyer ou du fermage stipulé en argent dans le contrat ;
- le
montant obtenu en multipliant le cours moyen de la culture pratiquée par les
quantités prévues dans le contrat, lorsque le propriétaire est rémunéré en
nature ;
-
la fraction du revenu agricole forfaitaire, convenue entre propriétaire et
locataire dans le cas de location à part de fruit.
E-
Dégrèvements pour perte de loyer
En cas de perte de loyers établie par
tout moyen de preuve, le contribuable peut obtenir les réductions ou décharges
de l’impôt afférent aux loyers non recouvrés à condition d’adresser sa requête
au directeur des impôts avant l’expiration du délai de prescription.
§ 2. Profits fonciers
Les profits immobiliers, même n’ayant
pas le caractère de revenu, font partie du champ d’application de l’IR.
A-
Personnes et opérations imposables
Après une présentation des personnes et
des opérations imposables, il sera question des profits exclus de la catégorie
des profits fonciers.
1-
Personnes imposables
L’impôt est dû dans tous les cas par le
cédant.
Lorsque la cession concerne un immeuble en indivision,
chaque co-indivisaire est imposé sur la part du profit qui lui revient.
2-
Opérations imposables
Sont passibles de l’IR les profits
constatés ou réalisés sur des opérations suivantes :
a-
Cession d’immeubles ou de droits réels immobiliers
b-
Apport en société d’immeubles ou droits réels immobiliers
c-
Cession à titre gratuit ou onéreux ou apport en sociétés immobilières
transparentes
d-
Cession à titre gratuit ou onéreux ou apport en société d’actions ou de parts
sociales des sociétés à prépondérance immobilière
e-
Echange
f-
Partage d’immeuble en indivision avec soulte
g-
Cession à titre gratuit.
3-
Exclusions du champ d’application
Sont exclus de la catégorie des profits
fonciers les profits immobiliers réalisés par des personnes qui, d’une manière
générale, se livrent à titre habituel ou répétitif à des cessions de biens
immeubles. Il s’agit :
-
des personnes qui, habituellement, achètent en vue de les revendre, des
immeubles, des actions ou parts sociales de sociétés immobilières ou qui
souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts de ces
sociétés ;
-
des personnes qui procèdent au lotissement et à la vente des lots d’un terrain
leur appartenant, quel que soit le mode d’acquisition de ce terrain (achat,
donation ou héritage) ;
-
des personnes qui acquièrent un terrain et le morcellent en vue de la vente par
lots ou y construisent un immeuble destiné à la vente en entier ou par
fractions (promoteurs immobiliers).
De même, ne sont pas assujettis à l’IR
au titre des profits fonciers :
-
l’annulation d’une cession effectuée suite à une décision judiciaire ;
-
la résiliation à l’amiable d’une cession d’un bien immeuble, lorsque cette
résiliation intervient dans les 24 heures de la cession initiale.
D’un autre côté, il faut préciser que
les profits immobiliers réalisés à l’occasion de la cessation d’activité ou de
cessions ou de retrait d’éléments de l’actif immobilisé par les contribuables
soumis au régime du résultat net réel ou du résultat net simplifier sont à
inclure dans la base imposable et sont soumis à l’impôt au taux barème
progressif.
Par contre, les profits immobiliers
réalisés par les contribuables soumis au régime du forfait sont imposés au taux
de 20%, avec un minimum de 3% du prix de cession le cas échéant, libératoire de
l’impôt sur le revenu.
B-
Exonérations
Les exonérations prévues tiennent à
l’affectation de l’immeuble, à la nature de l’immeuble, au montant des
cessions, ainsi qu’au degré de parenté.
1-
Exonération tenant à l’affectation de l’immeuble
On distingue la cession de l’habitation
principale dont la durée d’occupation est d’au moins 8 ans et la cession du
logement social réservé à l’habitation principale.
a-
Cession de l’habitation principale
Le profit réalisé lors de la cession
d’un immeuble ou partie d’immeuble est exonéré totalement lorsque la durée
d’occupation à titre de résidence principale par le crédit, à la date de la
cession, est égale ou supérieur à 8 années consécutives et ce quel que soit le
prix de cession.
La durée maximale qui doit s’écouler
entre la date de la vacance de l’immeuble et celle de sa cession ne devrait pas
excéder 6 mois.
L’exemption s’applique dans les mêmes
conditions aux profits réalisés par :
|
-
les résidents marocains à l’étranger pour leur habitation au Maroc ;
-
le propriétaire dont le droit de propriété sur son habitation principale
consiste en actions ou parts nominatives dans une société immobilière
transparente.
b-
Cession de logement social réservé à l’habitation principale
Est exonéré le profit réalisé à
l’occasion de la cession d’un logement social (superficie couverte comprise en
50 et 100 m2 et prix de cession n’excédant pas 250.000 DH hors TVA),
occupé par son propriétaire à titre d’habitation principale depuis au moins 4
ans au jour de ladite cession.
2-
Exonération liée au montant des cessions
Est exonéré de l’impôt sur le revenu le
profit qui résulte d’une ou plusieurs cessions dont la valeur totale n’excède
pas 60.000 DH par année civile.
Pour déterminer si ce plafond de
cessions est ou non atteint, il convient alors de faire masse de la totalité
des cessions immobilières, réalisées au cours de la même année, à l’exception
de la cession d’une résidence principale, si celle-ci est exemptée de l’impôt.
3-
Exonération liée au degré de parenté
A ce titre, sont exonérées de l’impôt
les donations portant sur les biens immeubles ou droits réels immobiliers
effectuées entre ascendants, descendants, entre époux et entre frères et sœurs.
C-
Liquidation de l’impôt sur les profits fonciers
On détermine d’abord la base, c'est à
dire le profit imposable, à laquelle on applique le taux approprié.
1-
Détermination du profit imposable
Le profit net imposable est égal à la
différence entre :
-
d’une part le prix de cession diminué, le cas échéant, des frais de
cession ;
-
et d’autre part le prix d’acquisition augmenté des frais d’acquisition, des
dépenses d’investissements réalisées, ainsi que des intérêts payés par le
cédant en rémunération de prêts accordés par des organismes de crédit agréés
pour la réalisation des opérations d’acquisition et d’investissement.
Le prix et les frais d’acquisition font
l’objet d’une réévaluation.
Remarque :
Pour la détermination du profit
taxable, le prix d’acquisition ou la valeur déclarée ainsi que les diverses
dépenses précisées-dessus, sont réévalués proportionnellement à la variation de
l’indice national du coût de la vie depuis l’année de l’acquisition ou de la
dépense réalisée.
Les coefficients de réévaluation sont
fixés annuellement par arrêté du Ministre des Finance.
2-
Taux de l’impôt
Le taux de l’impôt des profits fonciers
est fixé à 20%.
Toutefois, le montant de l’impôt ne
peut être inférieur à 3% du prix de cession.
De ce fait, toute cession imposable,
qu’elle dégage ou non un profit, donne lieu à la perception d’un montant
minimum déterminé par application du taux de 3% au prix de cession, lorsque le
montant de l’impôt calculé au taux de 20% sur le profit réalisé lui est
inférieur.
L’imposition au taux de 20%, avec un
minimum de 3% du prix de cession le cas échéant, est libératoire de l’impôt sur
le revenu.
3-
Délai de déclaration des cessions de biens immeubles
Les propriétaires, les usufruitiers et
les redevables de l’IR sur profits fonciers doivent remettre contre récépissé
une déclaration des cessions de biens immeubles ou de droits réels s’y
rattachant au receveur de l’administration fiscale dans les 30 jours qui
suivent la date de la cession, le cas échéant, en même temps que le versement
de l’impôt.
En cas d’expropriation pour cause
d’utilité publique, cette déclaration doit être produite dans les 30 jours qui
suivent la date de l’encaissement de l’indemnité d’expropriation.
Section 5 : Les revenus et profits des capitaux mobiliers
Par revenus des capitaux mobiliers on
entend tous les produits, de nature variable, des actions ou parts sociales et
revenus assimilés et tous les produits de placements à revenu fixe.
Ces produits étaient soumis tant à l’IR
qu’à la taxe sur les produits des actions ou parts sociales et revenus
assimilés pour les revenus de nature variable qu’à la taxe sur les produits de
placements à revenu fixe, ce qui n’était pas sans compliquer le traitement
fiscal de ces produits.
Dans le cadre de la simplification du
système fiscal, les dispositions régissant la taxe sur les produits des actions
ou parts sociales et revenus assimilés et la taxe sur les produits de placement
à revenu fixe ont été intégrées dans les textes relatifs à l’IR et à l’impôt
sur les sociétés.
On traitera dans l’ordre :
-
les revenus des capitaux mobiliers ;
-
les profits de cession de valeurs mobilières et autres titres de capital et de
créances.
§ 1. Revenus des capitaux mobiliers
L’IR sur les revenus des capitaux
mobiliers est prélevé par retenue à la source. Le champ d’application de cette
retenue fera l’objet du premier point dans ce paragraphe. Il sera question par
la suite des produits exonérés et du fait générateur de l’impôt.
A-
Champ d’application de la retenu à la source
La retenue à la source va s’appliquer
aux :
1-
Les produits des actions ou parts sociales
Ce sont les produits des actions ou
parts sociales, et revenus assimilés distribués par les sociétés ayant leur
siège au Maroc et relevant de l’impôt sur les sociétés. Il peut s’agir
des :
a-
Produits relevant de la distribution des bénéfices
b-
Dividendes distribués par les organismes de placement collectif en valeur
mobilière.
c-
Bénéfices utilisés pour l’amortissement du capital
d-
Bénéfices utilisés pour le rachat du capital
e-
Boni de liquidation
f-
Distribution occulte
2-
les revenus fixes de placements
Ce sont des produits de placements à
revenu fixe versés ou inscrits en compte des personnes physiques ou morales qui
n’ont pas opté pour l’impôt sur les sociétés et ayant leur résidence
habituelle, leur domicile fiscale ou leur siège au Maroc. Il s’agit :
-
des intérêts et autres produits des obligations et autres titres d’emprunt émis
par les personnes morales ou physique, des bons de caisse, des bons de Trésor,
des certificats de dépôt, des bons de sociétés de financement… ;
-
des primes de remboursement payées aux porteurs des même titres ;
-
des intérêts des créances hypothécaires, privilégiés ou chirographaires, des
cautionnements ou dépôts des sommes d’argent à vue ou à échéance fixe ;
-
des intérêts sur prêts consentis par l’intermédiaire d’organismes bancaires et
de crédit par des personnes physiques ou morales relevant de l’IR à d’autres
personnes ;
-
et des intérêts sur prêts et avances consentis par des personnes physiques ou
morales.
B-
Produits exonérés de la retenue à la source
1-
Exonérations des produits des actions ou parts sociales et revenus assimilés
2-
Exonérations des produits de placements à revenu fixe.
C-
Fait générateur de la retenue à la source
Le
fait générateur de la retenue à la source est constitué par l’encaissement des
produits, leur mise à disposition ou leur inscription au compte du
bénéficiaire.
Le terme encaissement s’identifie au
paiement effectif des produits imposables soit sous forme d’argent soit sous
forme d’avantage quelconque consenti au bénéficiaire.
|
C’est notamment le cas des dividendes
qui deviennent un droit acquis pour leurs titulaires à compter de la date
d’arrêté par l’assemblée générale ordinaire en vue de leur distribution.
L’inscription en compte signifie l’acte
d’inscrire au crédit du bénéficiaire les produits lui revenant. Cette
inscription vaut versement.
D- Liquidation de la retenue à la source
Après la détermination de la base
imposable, la retenue à la source est obtenue par l’application du taux
approprié. Le contribuable garde toujours la possibilité de procéder, dans
certains cas, à l’imputation de cette retenue sur le montant de l’IR annuel. Si
la retenue est supérieure à l’IR annuel, le contribuable peut demander la
restitution de l’excédent.
1-
Base imposable et taux de la retenue à la source
a-
Base imposable
La retenue à la source sur les revenus de capitaux
mobiliers au titre de l’IR est opérée sur le montant brut des produits assujettis.
Les frais d’encaissement, de tenus de compte ou de garde ainsi que les agios
sont compris dans les charges d’exploitation.
b-
Taux de la retenue à la source
Ces taux seront différents suivant
qu’il s’agisse de produits des actions ou parts sociales ou produits de
placements à revenu fixe.
b-1-
Retenue sur les produits des actions ou parts sociales
En matière d’IR, comme en matière de
l’impôt sur les sociétés, la retenue à la source sur les produits des actions
ou parts sociales et revenus assimilés est fixée au taux de 10% sous réserve
des conventions fiscales internationales de non double imposition.
La retenue de 10% est libératoire de l’IR.
Mais les revenus bruts de capitaux
mobiliers de source étrangère sont soumis au taux de 30% libératoire.
b-1-
Retenue sur les produits de placements à revenu fixe
En matière d’IR, le taux de retenue sur
les produits de placements à revenu fixe est fixé à :
-
30% libératoire de l’IR en ce qui concerne les produits versés aux personnes
physiques, à l’exception de celles qui sont assujetties à l’IR selon le régime
du résultat net réel ou celui du résultat net simplifié ;
-
30% libératoire de l’IR en ce qui concerne les revenus bruts de capitaux
mobiliers de source étrangère ;
|
2-
Personnes chargées d’opérer la retenue à la source
La retenue à la source est opérée pour
le compte du Trésor public au moment de l’encaissement des produits, leur mise
à disposition ou leur inscription au compte du bénéficiaire des produits des
actions ou parts sociales et revenus assimilés ou produits de placements à
revenu fixe.
Les personnes chargées d’effectuer cette
retenue sont, selon les cas :
-
les sociétés débitrices ou les établissements bancaires chargés par elles pour
assurer le paiement des produits.
-
les établissements bancaires chargés d’effectuer le transfert à l’étranger des
bénéfices des établissements des sociétés étrangères établis au Maroc.
-
les comptables publics, les organismes bancaires et de crédits et les
entreprises qui servent les intérêts et autres produits similaires.
3-
Imputation et restitution de la retenue à la source des titres des produits de
placements à revenu fixe
La retenue à la source des titres des
produits de placements à revenu fixe peut donner droit à une imputation sur le
montant de l’IR à payer. Au cas où ce droit serait acquis et que le montant de
l’IR est inférieur à celui de la retenue à la source, le contribuable à droit à
la restitution du reliquat non imputé.
a-
Imputation de la retenue à la source
Au niveau de l’IR, l’imputation de la
retenue à la source opérée au taux de 20% au titre des intérêts et produits similaires
dépend du régime d’imposition des bénéfices des intérêts et produits
similaires.
On dégage deux cas :
- Cas
des intérêts et produits similaires déclarés dans la catégorie des revenus des
capitaux mobiliers ;
-
Cas des intérêts et produits similaires déclarés dans le cadre des revenus
professionnels ;
b-
Restitution de la retenue à la source
Dans le cas où la retenue à la source
s’avérerait supérieure au montant de l’IR dû au titre d’une année donnée, le
trop perçu est restitué à l’intéressé. La déclaration annuelle de revenu vaut
demande de restitution.
§ 2. Profits de cession de valeurs mobilières et autres titres de
capital et de créances
Il sera question dans ce paragraphe du
champ d’application de l’impôt, du calcul de l’impôt, des modalités de sa
liquidation ainsi que des obligations déclaratives des personnes imposables.
A-
Champ d’application
En plus des profits imposables, le
texte régissant l’IR prévoit des exonérations sur des opérations ayant un
caractère social.
1-
Profits imposables
Il s’agit des profits annuels réalisés
par les personnes physiques résidentes sur les cessions de valeurs mobilières et
autres titres de capital ou de créances émis par les personnes morales de droit
public ou privé, ayant leur siège au Maroc ou à l’étranger, les organismes de
placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM), les fonds de placement
collectif en titrisation (FPCT) et les organismes de placement de capital
risque (OPCR) à l’exclusion des sociétés à prépondérance immobilière et des
sociétés immobilières transparentes.
2-
Personnes imposables
Ne sont soumis à l’impôt sur le revenu
que les profits de cession de valeurs mobilières et autres titres de capital et
de créance réalisés par les personnes physiques ayant leur résidence au Maroc
agissant à titre individuel.
3-
Exonérations
Sont exonérés de l’impôt :
-
les profits ou la fraction des profits sur cessions de valeurs mobilières et
autres titres de capital et de créance correspondant au montant des cessions
réalisées au cours d’une année civile, n’excédant pas le seuil de 30.000
DH ;
-
la donation des valeurs mobilières et autres titre de capital et de créance
effectuée entre ascendants et descendants, entre époux et entre frères et
sœurs.
B-
Calcul de l’impôt sur profits de cession de valeurs mobilières et autres titres
Au profit imposable qu’il faut
déterminer suivant des règles précises, il faut appliquer le taux de l’impôt
qui est fonction de la nature du titre vendu.
1-
Détermination du profit imposable
Le profit net de cession est constitué
par la différance entre.
-
d’une part, le prix de cession diminué, le cas échéant, des frais supportés à
l’occasion de cette cession, notamment les frais de courtage et de
commission ;
-
et d’autre part, le prix d’acquisition majoré, le cas échéant, des frais
supportés à l’occasion de ladite acquisition, tels que les frais de courtage et
de commission.
En ce qui concerne les obligations et
autres titres de créance détenus par les personnes physiques, les prix de
cession et d’acquisition s’entendent du capital du titre, exclusion faite des
intérêts courus et non encore échus aux dates desdites cession et acquisition.
|
En cas de cession de titres de même
nature acquis à des prix différents, le prix d’acquisition à retenir est le
coût moyen pondéré desdits titres.
Mais en cas de taxation d’office,
l’imposition est égale à 20% du prix de cession.
2-
Taux de l’impôt
Les profits de cessions de valeurs mobilières et
autres titres de capital et de créance sont soumis aux taux libératoires
suivants :
-
15% pour les profits nets résultant des cessions :
- d’actions cotées en bourse ;
- d’actions ou parts d’OPCVM dont l’actif est investi
en permanence à hauteur d’au moins 60% d’actions.
-
20% pour les profits nets résultant :
- des cessions d’obligations et autres
titres de créance ;
- d’actions non cotées en bourse et
autres titres de capital ;
- des cessions d’actions ou parts d’OPCVM autres que
ceux dont l’actif est investi en permanence à hauteur d’au moins 60%
d’actions ;
- des cessions des valeurs mobilières émises par les
fonds de placement collectif en titrisation (FPCT) ;
- des cessions des titres d’organismes
de placements en capital risque (OPCR) ;
Le taux de 20% s’applique également
pour les profits bruts de capitaux mobiliers de source étrangère ;
3-
Fait générateur de l’impôt
Le fait générateur de l’impôt est
constitué par la réalisation des opérations ci-après portant sur les valeurs
mobilières et autres titres de capital et de créance :
-
la cession, à titre onéreux ou gratuit à l’exclusion de la dotation entre
ascendants et descendants et entre époux, frères et sœurs ;
-
l’échange, considéré comme une double vente sauf en cas de fusion ;
-
l’apport en société d’actions ou de parts sociales.
4-
Report des moins values
Les moins values subies au cours d’une
année sont imputables sur les plus-values de même nature réalisées au cours de
la même année. Pour les moins-values qui subsistent en fin d’année elles sont
reportables sur l’année suivante.
A défaut de plus-value ou en cas de
plus-value insuffisante pour que l’imputation puisse être opérée en totalité,
la moins-value ou le reliquat de la moins value peut être imputée sur les
plus-values des années suivantes jusqu’à l’expiration de la quatrième année qui
suit la réalisation de la moins value.
C-
Modalités de paiement de l’impôt
La liquidation de l’IR se fait selon
les cas soit par voie de déclaration soit par voie de retenue à la source.
|
Remarque :
Synthèse
des taux de retenue à la source en matière de capitaux mobiliers :
Revenus/Profits
|
Taux
|
Observations
|
Revenus
des actions ou parts sociales
|
10%
|
Libératoire
de l’IR
|
Produits
de placements à revenu fixe (identité déclinée)
|
20%
|
Non libératoire. Imputable
sur IR avec droit à restitution
|
Produits
de placements à revenu fixe (anonymat)
|
30%
|
Libératoire
de l’IR
|
Profits
sur cession d’actions et autres titres de capital
|
15%
|
Libératoire
de l’IR
|
Profits
sur cession d’actions ou parts d’OPCVM actions
|
15%
|
Libératoire
de l’IR
|
Profits
sur cession d’obligations et autres titres de créance
|
20%
|
Y compris les OPCVM
obligations. Taux libératoire.
|
Profits
sur cession d’actions ou parts d’OPCVM diversifiés.
|
20%
|
Libératoire
de l’IR
|
Section 6 : Les revenus agricoles : (articles 46-55 du
CGI)
Il s’agit des bénéfices réalisés dans le cadre des
exploitations agricoles et de toute autre activité de nature agricole non
soumise à la taxe professionnelle.
La détermination de revenu imposable se
fait de la même manière que dans le cadre des revenus professionnels
c’est-à-dire par l’excédent des produits de l’activité agricole sur les charges
engagées pour les besoins de cette activité, corrigé des déductions et
réintégrations qui découlent de l’application des dispositions fiscales.
A compter du 1er janvier
2014, les grandes sociétés agricoles réalisant un chiffre d’affaires supérieur
ou égal à 5.000.000 dh seront désormais imposées selon une démarche
progressive :
-
Du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015, pour les sociétés
réalisant un chiffre d’affaires supérieur ou égal à 35.000.000 dh ;
-
Du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017, pour les sociétés
réalisant un chiffre d’affaires égal ou supérieur à 20.000.000 dh ;
-
Du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2019, pour les sociétés
réalisant un chiffre d’affaires supérieur ou égal à 10.000.000 dh ;
-
Du 1er janvier 2020, pour toutes les sociétés agricoles réalisant
un chiffre d’affaires supérieur ou égal à 5.000.000 dh ;
Enfin, les petites sociétés agricoles réalisant un
chiffre d’affaires annuel inférieur à 5.000.000 dh bénéficient d’une
exonération permanente.
Chapitre 4: L’impôt sur le revenu
Reviewed by IstaOfppt
on
03:40
Rating:
Aucun commentaire: